Liceità del contratto di sale and lease back
Cass. Sez. I civile, 24 ottobre 1998 n. 4612.
Pres. Baldassarre. Rel. Grieco.
(Omissis).
Svolgimento del processoL'Ufficio IVA di Roma, in data 14.9.85,notifico' alla S. s.p.a. un avviso di rettifica per l'anno 1985 rilevando che, la societa'aveva assimilato l'operazione di "lease back" realizzata con la J. spa alle "locazioni finanziarie" di cui al punto 8 dell'art.10 del dpr n^633/72 e non alle operazioni" di credito e di finanziamento" di cui al punto 1 dello stesso articolo. Ritenendo che l'operazione, sebbene articolata in due contratti apparentemente autonomi, era riconducibile ad un'unica operazione di carattere finanziario vero e proprio, il trasferimento dell'immobile si era risolto in un atto di garanzia dell'operazione di finanziamento e l'IVA assolta sull'acquisto era indetraibile a termini dell'art.19 del dpr 633/72.Ne era conseguita la violazione degli obblighi relativi alla dichiarazione annuale per errata indicazione dell'I.V.A detraibile, addebitata alla societa' nella fattura di acquisto dell'immobile, "in quanto tributo detraibile è solo quello afferrente alle operazioni imponibili passive"; per la, violazione era stata comminata sanzione nel minimo edittale pari a lire 5.040.100.000.
Avverso l'atto di rettifica la S. spa propose ricorso alla CT di 1° di Roma la cui decisione favorevole alla contribuente fu confermata dalla Commissione di secondo grado e dalla Commissione tributaria centrale in data 12.6.95.
Con questa decisione, la CTC sottolineo' che l'operazione di"lease-back" rientra tra quelle imponibili ai sensi dell'art.3 del dpr n^633/72 e, di conseguenza, il soggetto concedente puo' legittimamente portare in detrazione l'IVA addebitata in "fattura" dall'alienante-utilizzatore-; che l'Amministrazione finanziaria non e' legittimata a procedere alla riqualificazione giuridica del contratto; essendo, comunque, ammessa la detraibilita', ex art.19 del dpr 633/72 dell'imposta assolta senza che assuma rilievo l'eventuale inassoggettibilita' all'IVA dell'operazione. Fu, cosi', confermata anche la reiezione del ricorso incidentale della S. s.p.a. volto alla restituzione dell'imposta assolta sui canoni di leasing, non dovuta ove, secondo la impostazione dell'Ufficio, si disconoscesse la esistenza di operazioni imponibili, sulla base della prospettata riqualificazione del contratto di "sale and lease back". Avverso la decisione della CTC,l'Amministrazione finanziaria dello Stato ha proposto ricorso per cassazione affidato a due "mezzi di annullamento". Resiste con controricorso la S. spa che ha introdotto impugnazione incidentale condizionata.
Motivi della decisione I ricorsi, principale ed incidentale, proposti separatamente contro la stessa decisione vanno, a termini dell'art.335 cpc, riuniti.Con il primo motivo dell'impugnazione principale, l'Amministrazione denunzia: la violazione degli art. t.li 19 e 28 del dpr 633/72;la violazione dei principi generali in tema di tassazione delle operazioni imponibili con l'imposta sul valore aggiunto; carenza di motivazione(art.360 comma 1^,nn.ri 3 e 5 cpc).Deduce, in particolare, che essendo "tributo detraibile" solo quello relativo ad operazioni imponibili passive, la detraibilita' dell'imposta presuppone che questa sia dovuta e comporta la necessaria qualificazione della stessa come "imposta".
Con il secondo motivo, assumendosi la violazione degli artt.li 1,10 n.1,8,19 e 28 del dpr n^633,nonche' la violazione dei principi di ermeneutica contrattuale e vizio di motivazione, si sostiene che non puo' negarsi il potere-dovere dell'Amministrazione di procedere, in sede di accertamento, alla qualificazione giuridica dei fatti economici tributariamente rilevanti. Con riferimento alle operazioni di "lease-back", si deve riconoscere la unitarieta' dei contratti che, redatti separatamente senza il coordinamento tra i distinti accordi, non concorreberro all'attuazione dell'interesse che e' alla base di essi.
Si sarebbe, allora, rilevato che causa di tale figura negoziale e' il trasferimento di danaro dalla societa' di "leasing" all'utilizzatore-finanziato, laddove il trasferimento della proprieta' al finanziatore ha funzione di garanzia, ed i canoni non rappresentano che la restituzione, con gli interessi, del danaro fornito. Si tratta, quindi, secondo la ricorrente, di una operazione di finanziamento esente da IVA ex art.10 n^1 del cit dpr.
Le censure che - per essere strettamente connesse possono essere esaminate congiuntamente - non sono fondate.
L'Amministrazione ricorrente contesta il carattere imponibile dell'operazione "lease back" assumendo che questa, nella sua connotazione tipica, costituisce una operazione economica con effetti diversi da quelli propri dei negozi posti in essere dalle parti: Essa ha una causa di finanziamento con garanzia atipica costituita dal trasferimento(immediato ma non definitivo) di un bene - facente parte dell'azienda del debitore che continua ad averne la disponibilita' - al creditore, attuato appunto in funzione di garanzia e destinato a permanere solo nei limiti in cui assolve detta funzione.
Questa Corte, tuttavia, con sentenza del 28.10.95 n^11276, ha escluso la corrispondenza dello schema negoziale "Socialmente tipico" del "lease back" a tale configurazione (cui conseguirebbe, in ragione della sua intrinseca attitudine a fungere come mezzo per eludere la norma imperativa sancita dall'art.2744 cc la sua stessa nullita' per illiceita' della causa). Si e', in primo luogo, preso atto che l'autonomia negoziale ha dato vita ad un contratto atipico, da ascrivere, pero', in uno schema dotato di una sua qualificante "tipicita' sociale", trattandosi di un contratto di impresa diretto a soddisfare nuovi specifici interessi meritevoli di tutela nella vita economica.
Se la nozione di garanzia fa pensare ad una forma di tutela di tipo accessorio a favore del soggetto che si presenta come creditore nel rapporto obbligatorio, nel "lease back" il trasferimento non appare realizzato per soddisfare direttamente un siffatto scopo, bensi' proprio per realizzare un disegno economico che rappresenta un momento dell'usuale attivita' dell'imprenditore. Sicche' si e' rilevato che "nell'ambito di tale schema, caratterizzantesi come momento di normale svolgimento dell'attivita' d'impresa, la vendita all'impresa di "leasing" non risulta finalizzata alla garanzia, quale accessorio di un preesistente e concorrente mutuo, ma costituisce necessario presupposto per la concessione del bene in "leasing": Non e', dunque, una vendita a scopo; di garanzia bensi' una vendita a scopo di "leasing".
In quest'ambito, s'intende come, in caso di integrale pagamento dei canoni del "leasing" la vendita non si risolva, ed occorrendo, per l'acquisto della proprieta' da parte dell'utilizzatore, una nuova manifestazione di volonta' di quest'ultimo, essa si esprime con l'esercizio del diritto di opzione (ancorche' economicamente necessitata quando il bene conservi un rilevante valore residuo) ed il pagamento del relativo prezzo. Mentre in caso di inadempimento dell'utilizzatore, al consolidamento degli effetti traslativi, non ne conseguirebbe l'obbligo di restituzione dei canoni corrisposti(come dovrebbe avvenire se, avendo la vendita funzione di garanzia, i canoni corrispondessero a rimborso del finanziamento),a dimostrazione che l'interesse dedotto in contratto dall'impresa di "leasing" puo' risultare non soddisfatto a prescindere dal recupero della somma erogata. Devesi', dunque, ribadire che lo "schema negoziale socialmente tipico del c.d."lease back" presenta autonomia strutturale e funzionale, quale contratto d'impresa, e caratteri peculiari di natura oggettiva e soggettiva che non consentono di ritenere che esso integri, per sua natura e nel suo fisiologico operare, una fattispecie che - in quanto realizzi una alienazione a scopo di garanzia - si risolva in un negozio atipico, nullo per illiceita' della causa concreta. Siffatte conclusioni restano ferme sino a quando non si rilevino "anomalie" rispetto al normotipo contrattuale del "lease back" che privano la concreta operazione di quelle connotazioni specifiche, idonee per attribuire la qualificazione di vendita a scopo di "leasing" anziche' di garanzia.
E su cio' nulla e' stato allegato.
Il ricorso incidentale, espressamente condizionato va dichiarato assorbito.
(Omissis).